Problematyka praw do domeny internetowej oraz obrotu tymi prawami stanowi szczególny obszar regulacji prawnych przede wszystkim z uwagi na wyjątkowy charakter przedmiotu tych praw. Domena internetowa stanowi element adresu, jakim nazywane są witryny internetowe. Nazwa domeny zapewnia niepowtarzalność adresu internetowego, który jest właściwy tylko dla jednej strony internetowej. Każda domena należy do systemu DNS, stanowiącego podstawę działania sieci Internet. DNS (ang. Domain Name System, system nazw domenowych) to niezwykle złożony system serwerów, umożliwiający rejestrację nazw domenowych i ich powiązanie z numerami IP komputerów. W ramach DNS wydzielone zostały tzw. domeny najwyższego poziomu, jak np. .pl, .com, .eu, przydzielone poszczególnym krajom i wybranym organizacjom wraz z prawem do zarządzania tymi domenami oraz z możliwością przekazania nadzoru nad całością lub częścią tych domen innym podmiotom. Rząd Polski przekazał nadzór nad domeną .pl Naukowej i Akademickiej Sieci Komputerowej (NASK), która jako jednostka badawczo-rozwojowa przydziela w jej obrębie poddomeny.

W tym miejscu należy z całą mocą podkreślić, że domena internetowa nie jest rzeczą w rozumieniu przepisu art. 45 ustawy a dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: KC), zgodnie z którym rzeczami są tylko przedmioty materialne. Domena internetowa nie mieści się także pod pojęciem towaru w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) - co nie jest bez znaczenia dla dalszych rozważań.

O istnieniu domeny internetowej można mówić wyłącznie od momentu jej zarejestrowania. Podmioty rejestrujące domeny internetowe nazywane są registratami. W naszym kraju funkcję registratora domen internetowych .pl pełni wspomniana wyżej NASK, działająca w tym zakresie w oparciu o swój regulamin. Zgodnie z jego postanowieniami, rejestracja domeny dokonywana jest przez NASK na podstawie oferty, złożonej przez podmiot zainteresowany zawarciem umowy (oferenta) obejmującej utrzymywanie nazwy domeny wraz z obsługą administracyjną i techniczną. Oferta winna określać przede wszystkim nazwę domeny oraz serwery przeznaczone do jej utrzymywania, a także inne dane szczegółowo określone przez NASK. Z chwilą przyjęcia przez registratora oferty (a najpóźniej z chwilą rozpoczęcia utrzymywania domeny), umowa między stronami zostaje zawarta, a oferent staje się abonentem. Przedmiotem umowy pomiędzy NASK a abonentem domeny nie jest sprzedaż prawa do domeny (w rozumieniu przepisu art. 535 KC), a jedynie utrzymywanie nazwy domeny oraz obsługa techniczna i administracyjna ze strony registratora, i odpowiadające temu świadczenie abonenta w postaci ponoszenia stosownych opłat. Swoją konstrukcją umowa ta zbliżona jest zatem do umowy dzierżawy. W świetle powyższego, nie można mówić o prawie własności domeny w rozumieniu przepisu art. 140 KC, a jedynie co najwyżej o posiadaniu w rozumieniu przepisu art. 336 KC. Prawo do domeny internetowej jest w istocie prawem do wyłącznego z niej korzystania jako przypisanej do jedynego, niepowtarzalnego adresu strony internetowej, jednak nie obejmuje swobodnego nim rozporządzania. Przeniesienie praw do domeny internetowej każdorazowo wymaga złożenia do NASK wniosku o zmianę abonenta, obejmującego oświadczenia dotychczasowego i nowego abonenta o – odpowiednio – zbyciu i przejęciu praw do domeny internetowej. Natomiast w myśl zasady nemo plus iuris ad alium transfere potest, quam ipse habet nowy abonent nabywa prawo do domeny tylko w takim zakresie, jaki przysługiwał zbywcy – nie można wobec tego w toku postępowania dotyczącego zmiany abonenta nabyć prawa własności domeny internetowej, która niezmiennie stanowi własność podmiotu rejestrującego.

Ponieważ z majątkowego charakteru prawa do domeny internetowej wynika, że transakcja powyższa co do zasady ma charakter odpłatny (dotychczasowy abonent zbywa prawo do określonej domeny internetowej za odpowiednim wynagrodzeniem), rodzi ona bezsprzecznie określone skutki w sferze obowiązków podatkowych stron tej umowy. Podmiotem zobowiązanym będzie przy tym dotychczasowy abonent jako strona uzyskująca z tytułu zbycia przychód (nie zaś nabywca, jak miałoby to miejsce przy podatku od czynności cywilnoprawnych). Rodzaj podatku, do którego zapłaty zbywca będzie zobligowany, determinowany jest posiadanym przez niego statusem w obrocie gospodarczym, tj. od tego, czy prowadzi działalność gospodarczą, czy nie, oraz czy jest płatnikiem podatku VAT. W dalszej kolejności konieczne będzie rozstrzygnięcie, czy do zbycia prawa do domeny doszło w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, czy tez poza nią.

W toku powyższych rozważań zostało ustalone, że umowa zbycia praw do domeny internetowej nie jest umową sprzedaży, zatem w wyniku jej zawarcia nie dochodzi do nabycia własności domeny internetowej. Umowę zbycia prawa do domeny internetowej należy natomiast zakwalifikować jako umowę nienazwaną, zawieraną zgodnie z zasadą swobody umów wyrażoną wprost w przepisie art. 353(1) KC. Umowy nienazwane nie mieszczą się w katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających podatkowi w myśl przepisu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 stycznia 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 ze zm.). Powyższe uprawnia do kategorycznego stwierdzenia, że zawarcie transakcji mającej za przedmiot prawa dodomeny internetowej nie rodzi obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Kwestia rodzaju zobowiązania podatkowego nie nasuwa większych wątpliwości w sytuacji, gdy zbywca domeny jest płatnikiem podatku VAT, a do zbycia doszło w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą – wówczas przedmiotowa transakcja kwalifikuje się na podstawie przepisu art. 8 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jako świadczenie usług i jako taka podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Opodatkowanie wynagrodzenia otrzymanego w związku ze zbyciem prawa do domeny internetowej jako przychodu właściwym podatkiem dochodowym uzależnione jest od faktu prowadzenia przez zbywcę działalności gospodarczej i związku przedmiotowej transakcji z tą działalnością. Jeżeli dotychczasowy abonent prowadzi działalność gospodarczą i przenosi prawo do domeny internetowej na nabywcę w ramach prowadzonej działalności – wówczas otrzymane w wykonaniu tej transakcji wynagrodzenie kwalifikowane jest jako przychód z działalności gospodarczej, a obowiązek zapłaty podatku od uzyskanego w ten sposób przychodu uzasadniony jest treścią przepisu art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361), a w przypadku osób prawnych – na podstawie przepisu art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Jeżeli natomiast do zbycia prawa do domeny internetowej dochodzi poza prowadzoną działalnością gospodarczą albo gdy zbywca w ogóle nie prowadzi działalności gospodarczej, opodatkowanie wynagrodzenia uzyskanego w zamian za zbycie prawa do domeny internetowej podlega niewątpliwie rygorom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W praktyce powołuje się jednak dwie odmienne podstawy prawne opodatkowania takiego przychodu – art. 10 pkt 7 w zw. z art. 18 albo art. 10 pkt 9 w zw. z art. 20 przedmiotowej ustawy.

Pierwsze stanowisko wyraża się w zaliczeniu prawa do domeny internetowej do kategorii praw majątkowych, a w konsekwencji zbycie tego prawa traktuje jako przychód z praw majątkowych w rozumieniu przepisu art. 10 pkt 7 w zw. z art. 18. Zarazem jednak ani prawo cywilne, ani prawo podatkowe nie wykształciło legalnej definicji praw majątkowych. Należy jednak podkreślić, że znaczna część osiąganych przychodów może być zakwalifikowana jako przychód z praw majątkowych. Cena otrzymana za sprzedane towary czy też wynagrodzenie uzyskane za świadczone usługi w zasadzie stanowią przychód z prawa majątkowego (wierzytelności), także dywidendę należy zakwalifikować jako przychód z prawa o charakterze majątkowym (tytuł do udziału w zyskach spółki)(1). Katalog przychodów z praw majątkowych zawarty w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przy tym otwarty, czego konsekwencją jest to, że przychodem z praw majątkowych będzie każdy przychód, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe - nawet jeśli prawo to nie zostało w sposób wyraźny wskazany w ustawie. Ustawodawca wyraźnie wskazuje na tego rodzaju prawidłowość, stanowiąc, iż przychodem z praw majątkowych jest zbycie praw innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów).

Drugi prezentowany w doktrynie pogląd za podstawę opodatkowania przychodu ze zbycia prawa do domeny internetowej przyjmuje art. 10 pkt 9 w zw. z art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis art. 20 przedmiotowej ustawy – w myśl zasady powszechności opodatkowania, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powinien się wiązać z osiąganiem jakichkolwiek przychodów (z wyjątkiem przychodów wyraźnie wyłączonych w ustawie) – stanowi podstawę opodatkowania przychodów, których nie da się jednoznacznie zakwalifikować do źródeł przychodów wymienionych w art. 10 pkt 1-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Omawiany przepis stanowi zatem podstawę opodatkowania wszelkich przychodów niemieszczących się w innych źródłach przychodu, a ponieważ zawiera katalog otwarty - dopuszcza zakwalifikowanie do innych źródeł przychodu także przychodów w nim  niewymienionych.

W mojej ocenie należy zgodzić się z poglądem kwalifikującym przychód ze zbycia praw do domeny internetowej jako przychód z prawa majątkowego, tj. podlegający opodatkowaniu na podstawie przepisu art. 10 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydaje się, że art. 18 przedmiotowej ustawy jako podstawa opodatkowania pozostaje przepisem bardziej ogólnym nawet względem art. 20 tejże ustawy, a wskazane w nim źródło przychodów stanowią z kolei źródło bardziej ogólne i szersze w stosunku do "pozostałych źródeł przychodu". Wskazane bowiem przykładowo niektóre przychody z pozostałych źródeł, takie jak alimenty czy też prawo do środków pozostawionych przez zmarłego w funduszu emerytalnym, również pochodzą z praw majątkowych. Stąd zasadny wydaje się być wniosek, że „pozostałe źródła przychodów” (art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) mają w pewnym sensie charakter szczególny względem „praw majątkowych" (2) (art. 18 przedmiotowej ustawy). Przychód powinien być zatem kwalifikowany do źródła określonego w przepisie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niejako w ostateczności, gdy nie można go zakwalifikować do innego źródła – tak jak ma to miejsce w sytuacji przychodu ze zbycia praw do domeny internetowej.

Autor: apl. rad. Anita Pochylska-Grabczak

Przypisy: (1). A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz do art. 10, art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, LEX 2010. (2). Tamże.